Beni gratuitamente devolvibili - spese di manutenzione sostenute dopo la scadenza della concessione
La risposta a interpello Agenzia delle Entrate 6 febbraio 2019 n. 26 ha fornito chiarimenti in merito al trattamento fiscale applicabile alle spese di manutenzione e riparazione sostenute dalle imprese concessionarie della costruzione e dell’esercizio di opere pubbliche dopo la scadenza del periodo di durata della concessione.
Il caso di specie aveva per oggetto una concessione per la progettazione, la costruzione e la gestione di un tratto autostradale.
La relativa convenzione prevedeva che, dopo la scadenza della concessione, la società concessionaria sarebbe stata obbligata a proseguire nell’ordinaria amministrazione dell’esercizio dell’autostrada per un periodo di 24 mesi (regime provvisorio o prorogatio), al termine del quale la gestione provvisoria avrebbe dovuto concludersi con il subentro del concedente e l’individuazione di un nuovo soggetto concessionario.
La società contribuente aveva sostenuto, in relazione ai beni gratuitamente devolvibili, spese di ripristino, sostituzione e manutenzione successivamente alla scadenza della convenzione.
Trattamento contabile
A decorrere dal giorno successivo alla data di scadenza della concessione, la società aveva interrotto l’accantonamento al fondo per oneri, disciplinato dal documento OIC 31 e denominato “Fondi manutenzione e ripristino dei beni gratuitamente devolvibili”, e aveva utilizzato il fondo fino a concorrenza delle spese di manutenzione e ripristino sostenute in vigenza della concessione, fino al suo azzeramento.
Le spese di manutenzione sostenute a partire dal giorno successivo alla data di scadenza della concessione erano state imputate a Conto economico, tra le spese di esercizio.
Trattamento fiscale
Ai sensi dell’art. 107 c. 2 del TUIR, per le imprese concessionarie della costruzione e dell’esercizio di opere pubbliche (e le imprese subconcessionarie di queste), gli accantonamenti stanziati in bilancio a fronte delle spese di ripristino o di sostituzione dei beni gratuitamente devolvibili allo scadere della concessione e delle altre spese di cui all’art. 102 c. 6 del TUIR (spese di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazione) sostenute sui medesimi beni sono deducibili, per ciascun bene, nel limite massimo del 5% del costo ovvero dell’1%, per le imprese concessionarie di costruzione e gestione di autostrade e trafori.
La deduzione non è più ammessa quando il fondo ha raggiunto l’ammontare complessivo delle spese relative al bene medesimo sostenute negli ultimi due esercizi.
La citata disposizione stabilisce, inoltre, che, se le spese sostenute in un periodo d’imposta sono superiori all’ammontare del fondo, l’eccedenza è deducibile in quote costanti nell’esercizio stesso e nei cinque successivi.
Infine, l’ammontare degli accantonamenti non utilizzati concorre a formare il reddito d’impresa dell’esercizio in cui avviene la devoluzione.
Tanto premesso, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che le spese sostenute dopo la scadenza della concessione non rientrano nell’ambito applicativo dell’art. 107 c. 2 del TUIR, essendo tale norma applicabile alle sole “imprese concessionarie”.
Conseguentemente, gli oneri in esame rappresentano spese sostenute su beni di terzi e sono deducibili in ciascun esercizio, nei limiti della quota imputata a Conto economico, ai sensi dell’art. 83 del TUIR.